Provvedimento prot. n. 234483/2020 del 15 giugno 2020 - AGENZIA ENTRATE

Ai sensi dell’articolo 1, comma 725, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, il luogo della prestazione dei servizi di cui all’articolo 7-quater, comma 1, lettera e) del DPR n. 633 del 1972, relativi alle imbarcazioni da diporto si considera al di fuori dell’Unione europea se è dimostrato sulla base di adeguati mezzi di prova che l’effettiva utilizzazione e l’effettiva fruizione del servizio avvengono al di fuori dell’Unione Europea.

La richiamata disposizione è stata introdotta a seguito del parere motivato con cui (in data 25 luglio 2019) la Commissione europea, ai sensi dell’art. 258, primo comma, del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea, ha contestato all’Italia la violazione delle disposizioni della Direttiva 2006/112/CE (Direttiva IVA) che determinano la “territorialità” delle operazioni di locazione e noleggio a breve termine, vale a dire per un periodo non superiore a novanta giorni, delle imbarcazioni da diporto.

In particolare, nel predetto parere motivato la Commissione europea ha specificato che dall’articolo 56 della Direttiva IVA si evince che, in via generale, il luogo della prestazione di servizi costituita dalla locazione o dal noleggio di un’imbarcazione da diporto, qualora sia a breve termine o fornita dal prestatore del servizio a partire dalla sede della sua attività economica o da una stabile organizzazione situata in detto luogo, deve essere il luogo in cui l’imbarcazione è effettivamente messa a disposizione del destinatario.

L’articolo 59 bis, lettera a), della richiamata Direttiva IVA consente agli Stati membri, al fine di evitare i casi di doppia imposizione, di non imposizione o di distorsione di concorrenza, di spostare il luogo di imposizione al di fuori dell’Unione europea qualora l’effettiva utilizzazione e l’effettiva fruizione dei servizi avvengano al di fuori dell’Unione europea.

Secondo la Commissione, l’articolo 59 bis può essere applicato a causa di un rischio di doppia imposizione, di non imposizione o di distorsione della concorrenza e non può costituire la base giuridica di una normativa che preveda l’applicazione di percentuali forfettarie senza che sia dimostrato, caso per caso, il luogo dell’effettiva utilizzazione o dell’effettiva fruizione. Se non sono soddisfatte le rigorose condizioni d’applicazione dell’articolo 59 bis della Direttiva IVA, gli Stati membri sono tenuti ad applicare la regola generale di cui all’articolo 56 della stessa Direttiva.

L’Italia si è avvalsa della deroga di cui al richiamato articolo 59 bis, lettera a), prevedendo, all’articolo 7-quater, lettera e), del decreto del Presidente della Repubblica italiana 26 ottobre 1972, n. 633, che si considerano effettuate nel territorio dello Stato, «le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di trasporto quando gli stessi sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello Stato e sempre che siano utilizzate all'interno del territorio della Comunità. Le medesime prestazioni si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando i mezzi di trasporto sono messi a disposizione del destinatario al di fuori del territorio della Comunità e sono utilizzati nel territorio dello Stato».

Tuttavia, date le difficoltà a seguire i movimenti delle imbarcazioni da diporto, con circolare n. 49/E del 7 giugno 2002 sono state stabilite delle percentuali indicative di presumibile utilizzo delle imbarcazioni al di fuori delle acque territoriali dell’Unione europea in considerazione della lunghezza e del tipo di propulsione dell’imbarcazione utilizzata.

La Commissione evidenzia che il ricorso a tali percentuali non risulta compatibile con le disposizioni unionali richiamate e, pertanto, ha invitato la Repubblica italiana ad adottare le disposizioni necessarie per conformarsi al parere motivato.

L’articolo 1, comma 725, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 intende quindi adeguare l’ordinamento interno alle disposizioni della direttiva IVA, in relazione alla tassazione dei servizi di locazione, noleggio e simili, a breve termine di cui all’articolo 7-quater, primo comma, lettera e) del decreto del Presidente della repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, delle imbarcazioni da diporto, secondo quanto richiesto dalla Commissione.

A tal fine la disposizione esplicita che il ricorso al criterio di territorialità dettato dall’articolo 7-quater, lettera e), del DPR n. 633 del 1972 risponde alla finalità di prevenire casi di doppia imposizione, di non imposizione o di distorsione di concorrenza. L’articolo 7-quater, lettera e) citato, è stato, infatti, adottato in applicazione della facoltà di cui all’articolo 59 bis della direttiva IVA che consente, in deroga all’articolo 56 della medesima direttiva IVA, di tassare il solo utilizzo e fruizione dell’imbarcazione nelle acque territoriali UE, per conseguire le finalità sopra citate Considerata la sua conformazione geografica, l’Italia è concretamente e attualmente esposta al rischio di concorrenza da parte di Stati terzi, in cui l’imbarcazione da diporto potrebbe essere messa a disposizione dell’utilizzatore, in particolare quando anch’esso provenga da Paesi Terzi. È necessario pertanto determinare l’effettiva utilizzazione e l’effettiva fruizione di tali servizi, con modalità sufficientemente semplici da non vanificare la volontà del legislatore, al fine di determinare quale parte del servizio in parola sia imponibile in Italia.

La disposizione, inoltre, in linea con la previsione dell’articolo 59 bis della direttiva IVA, dispone che il servizio di locazione, noleggio e simili, a breve termine di cui all’articolo 7-quater, primo comma, lettera e) del decreto del Presidente della repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, di imbarcazioni da diporto si considera effettuato fuori dalle acque territoriali dell’Unione europea se è dimostrato sulla base di adeguati mezzi di prova che l’imbarcazione è effettivamente utilizzata e fruita al di fuori delle acque territoriali dell’Unione europea. È quindi previsto che con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate siano individuati le modalità e i criteri di determinazione di tale effettivo utilizzo.

Il presente Provvedimento, in attuazione della norma primaria, individua le modalità e i mezzi idonei a dimostrare l’effettiva fruizione e l’effettivo utilizzo dell’imbarcazione al di fuori dell’Unione europea.

In particolare, il Provvedimento prevede la definizione d’imbarcazione da diporto (richiamando a tal fine la previsione vigente ratione temporis recata dal Codice della Nautica da diporto all’articolo 3, comma 1, lett. f), D.Lgs. 18 luglio 2005, n. 171), di fornitore, di utilizzatore dell’imbarcazione da diporto e di mezzo di prova.

Per quanto riguarda le modalità di prova, l’effettiva utilizzazione e fruizione dell’imbarcazione da diporto al di fuori dell’Unione europea si evince dal contratto di locazione, noleggio, ed altri contratti simili, a breve termine anche sulla base della dichiarazione resa dall’utilizzatore dell’imbarcazione stessa, sotto la propria responsabilità. Il contratto deve essere supportato dai mezzi di prova individuati dal Provvedimento.