Con Circolare N. 25/2023 del 29/11/2023, l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha modificato il proprio orientamento circa il calcolo delle sanzioni per dichiarazioni errate, seguendo gli orientamenti giurisprudenziali più recenti.
Riconoscendo, infatti che la nota prot. N.16407/RU del 09/02/2015 sul calcolo delle sanzioni in caso di dichiarazioni contenenti più singoli ha generato numerosi contenziosi, l’Agenzia ha ritenuto di dovere rivedere la propria posizione.
Dichiarazioni contenenti più singoli.
Già la Commissione Tributaria Provinciale di Milano (oggi, Corte di Giustizia tributaria di primo grado), con la sentenza n. 5180 del 10/06/2015, affermava che l’Agenzia delle dogane e dei monopoli non può effettuare una valutazione separata in ordine ai maggiori diritti dovuti per le singole partite di prodotti, ma deve confrontare l’importo complessivo dichiarato nella dichiarazione doganale con l’intero ammontare dei diritti dovuti per effetto dell’accertamento (in detti termini v., anche, Comm. Trib. Prov. Milano, n. 1059 del 05/02/2015).
Sul tema, più di recente, è intervenuta anche la Corte Suprema di Cassazione che, con la sentenza n. 25509 del 12/11/2020, pur richiamando la surriferita prassi dell’Agenzia delle Dogane delle dogane, ha affermato che “nei casi di violazione del limite del 5% tra quanto dichiarato ed accertato, ex art. 303, comma 3 TULD, nel caso di dichiarazione cumulativa per plurime partite di merci, in conformità al diritto unionale, dovrà riferirsi all’insieme delle singole partite di merce contenute nell’ambito dell’unica dichiarazione mentre, sotto il profilo sanzionatorio, si avranno tante violazioni per quante sono le partite che hanno concorso a determinare l'eccedenza così configurandosi un concorso formale omogeneo con conseguente applicabilità del cumulo giuridico di cui all'art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997”.
Tanto premesso, nella Circolare N.25/2023 l’Agenzia afferma che:
- in presenza di una dichiarazione cumulativa, la Dogana dovrà in primo luogo verificare se il valore complessivo dei dazi evasi con riguardo a tutti i singoli superi o meno il 5% dei dazi dichiarati;
- dopo tale passaggio, se il valore complessivamente accertato risulta inferiore al 5% rispetto a quello dichiarato, si applica la sanzione prevista dall’ 303, comma 1, del Tuld
- qualora, invece, il valore complessivo accertato risulti essere superiore al 5% rispetto al dichiarato, si applica la sanzione indicata al comma 3 del medesimo articolo 303 con i relativi scaglioni.
Nel caso in cui, nel corso della verifica, siano emersi nuovi singoli che non abbiano comportato maggiori diritti, questi ultimi non dovranno essere tenuti in considerazione per il calcolo sopra illustrato
Una volta, dunque, individuata la sanzione corretta, l’Amministrazione dovrà applicare il cd. “cumulo giuridico” ex art. 12, comma 1, d.lgs. 472 del 1997 (applicazione della sola sanzione più grave aumentata da un quarto al doppio) o, eventualmente, il cd. “cumulo materiale” (tante sanzioni quanti sono gli illeciti contestati) nel caso in cui tale trattamento sia più favorevole per il debitore.
Sanzione anche per differenze inferiori al 5%.
Nella circolare citata, l’Agenzia delle Dogane afferma che in presenza di una differenza di diritti inferiore al 5% si applica la sanzione di cui al comma 1 dell’art. 303 TULD.
Con tale affermazione però l’Agenzia priva di qualunque valore l’esimente di cui all’art. 303 TULD 2° comma.
Ed infatti l’art. 303 TULD al comma 1° prevede l’applicazione della sanzione amministrativa da euro 103 a euro 516 quando la dichiarazione relativa alla quantità, valore e qualità delle merci siano errati, salvo l’inesatta indicazione del valore abbia comportato la rideterminazione dei diritti, nel qual caso si applicano le sanzioni del comma 3.
Il secondo comma dell’articolo 303 prevede espressamente che la disposizione del comma 1 non si applica quando la differenza in più o in meno nella quantità o nel valore non superano il 5% per ciascuna qualità delle merci dichiarate.
Vi è parte della dottrina che ritiene che la previsione dell’articolo 303 comma 3 prevederebbe una aggravante rispetto alla misura sanzionatoria del comma 1.
Pertanto, nell'ambito dell’ipotesi aggravante del comma 3, solo nel caso in cui i diritti di confine complessivamente dovuti secondo l’accertamento fossero maggiori di quelli calcolati in base alla dichiarazione e la differenza dei diritti superasse il cinque per cento si applicherebbe la sanzione prevista dal medesimo comma 3.
Nel caso inverso, in cui la violazione comporta un ricalcolo dei diritti di confini inferiore al 5%, la sanzione è quella prevista dal comma 1 (violazione formale), che però prevede l’esimente del comma 2.
In conclusione, a ad avviso di chi scrive
- Se la differenza riguarda quantità o valore non superiore al 5% del valore merce, si applica l’esimente del comma 2
- Se la differenza riguarda quantità o valore in misura superiore al 5% del valore merce, ma la variazione comporta un ricalcolo dei diritti inferiore al 5%, si applica la sanzione prevista dal comma 1;
- Se la differenza riguarda quantità o valore superiore al 5% e il ricalcolo dei diritti è anch’esso superiore al 5% si applicano le sanzioni del comma 3.
V’è da dire che le aziende molto spesso preferiscono pagare la sanzione minima di €.103 (magari con ravvedimento operoso) rispetto a promuovere un contenzioso con l’autorità doganale per tali importi.
Forte di tale convinzione, oltre che della Circolare commentata, gli Uffici doganali continueranno a sanzionare gli operatori anche ove l’errore sia stato puramente formale; ciò finché la questione non verrà eventualmente reinterpretata dalla giurisprudenza.